조세범처벌법 제10조는 세금계산서와 관련한 여러 가지 죄를 정하고 있다. 이 조는 조세포탈이 있는지 여부와 상관없이 법령을 위반한 세금계산서 수수 자체를 벌하고 있다. 같은 조 제1항 제1호는 세금계산서의 미발급 및 거짓기재 발급을, 같은 조 제2항 제1호는 세금계산서의 미수취 및 거짓기재 수취를, 같은 조 제3항 제1호는 실물거래 없는 세금계산서의 수수를 그 객관적 구성요건으로 하고 있다. 위 각 항은 징역형과 벌금형을 각 정하고 있는데, 그 중 징역형은 제1항과 제2항의 경우 1년 이하의 징역을, 제3항의 경우 3년 이하의 징역을 그 법정형으로 정하여, 제1항과 제2항의 죄 보다는 제3항의 죄를 무겁게 처벌하고 있다. 제1항과 제2항이 실물거래가 있음에도 세금계산서를 미발급 또는 미수취하거나 허위기재하는 경우를, 제3항은 실물거래가 없음에도 세금계산서를 발급 및 수취하는 경우를 그 구성요건으로 하고 있다. 실물거래 없는 세금계산서의 수수는 속칭 ‘자료상’의 경우가 대표적이다.
<br>한편, 대법원은 2014도1700판결에서 위 제3항 제1호를 적용하기 위해서는 “재화와 용역을 공급하지 아니한 자가 자신을 공급하는 자로 기재한 세금계산서를 교부한 행위”여야 한다고 한다. 속칭 ‘자료상’의 경우 타인 명의를 차용 또는 도용하여 세금계산서를 발급하는 경우가 일반적인 점을 고려하면, 위 대법원 판례에 따른 제3항 제1호의 정범으로서의 처벌 대상은 자료상 행위를 한 자가 아닌 명의대여자이다. 이는 이 규정의 당초 입법취지에 어긋나는 것이다.
<br>뿐만 아니라, 대법원은 2013도10554 판결에서 위 제3항 제1호는 “재화 또는 용역을 아예 공급하지 아니하거나 공급받지 아니하고 세금계산서만을 발급하거나 발급받는 행위뿐 아니라, 재화 또는 용역을 공급받는 자가 재화 또는 용역을 실제로 공급한 자가 아닌 다른 사람이 작성한 세금계산서를 발급받은 경우도 포함되고, 마찬가지로 재화 또는 용역을 공급한 자가 재화 또는 용역을 실제로 공급받은 자가 아닌 다른 사람에게 세금계산서를 발급한 경우도 포함된다.”고 하였다. 즉, 재화와 용역의 공급이 있었음에도 제3자의 위임이나 허락을 얻어 타인 명의 세금계산서를 발급하거나 수취하는 경우 명의자는 위 제3항 제1호의 죄가 성립될 뿐 아니라 실제 행위자에게 정범으로 적용되는 허위 세금계산서 발급죄인 위 제1항 제1호의 죄 또는 허위 세금계산서 수취죄인 위 제2항 제1호의 죄의 공동정범으로서 죄가 성립된다. 그 결과 형법 제37조 전단의 경합범 가중 규정에 따라 처단형인 4년(3년＋1년) 이하의 징역형을 적용받을 수 있게 된다. 실제 순수한 가공거래에 대해서는 3년 이하의 징역형을 과하고 있음에도 명의를 차용한 위장거래인 경우 4년 이하의 징역형을 과하게 되는 것이다. 이는 실물거래가 부존재하는 경우를 실물거래가 존재하는 경우보다 더 무겁게 처벌하고자 하는 위 제3항 제1호의 당초 입법취지에는 반하는 해석이다.
<br>대법원의 위와 같은 법해석은 판례의 변경을 통하여 바로잡을 수 있을 것이나, 현재로는 이를 기대하기 난망하므로, 입법론으로서 위 제3항의 본문을 “‘자기 또는 타인이’ 재화 또는 용역을 공급하지 아니하거나 공급받지 아니하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자”로, 위 제3항 제1호를 “부가가치세법에 따른 세금계산서를 ‘자기 또는 타인 명의로’ 발급하거나 발급받은 행위”로 개정하는 방안을 제시하고자 한다.
